Un argomento di sicuro interesse che spesso fa nascere parecchi interrogativi, riguarda la tassazione dei redditi derivanti da partecipazione in società di persona persona o SRL in regime di trasparenza con sede e attività in Italia, percepiti da soci residenti all’estero.

I dubbi al riguardo sono molteplici e il primo è assolutamente quello di capire dove il socio non residente debba effettivamente dichiarare i proventi ricevuti e quali differenze passino tra società di persone e SRL in trasparenza.

In generale possiamo subito anticipare che il cosiddetto reddito da partecipazione societaria può essere assoggettato al regime di trasparenza fiscale anche nei confronti dei soci non residenti in Italia. Quest’ultimi dovranno dichiarare i proventi attraverso il “modello Redditi Persone Fisiche“, per intenderci, quello che fino a qualche anno fa era il “Modello Unico Persone Fisiche”.

E’ altresì utile sottolineare come il regime di trasparenza fiscale rappresenti il sistema di tassazione ordinaria per le società di persona, essendo invece una scelta del tutto opzionale per le società di capitali. Un regime caratterizzato dall’assegnazione pro-quota del reddito ai soci, così da poter imputare lo stesso a tassazione diretta, anziché sulla società, appunto per trasparenza sui soci stessi come avviene nelle SNC o nelle SAS.

Nelle righe che seguono cercheremo quindi di capire cosa succede quando il socio di una SRL trasparente sia fiscalmente residente in uno Stato estero e, di conseguenza, capire se dovrà essere lo Stato estero a tassare il socio oppure verrà tassato nello Stato di residenza fiscale della società, quindi in Italia.

In questa guida cercheremo di dare un’esauriente risposta al quesito e capire quali convenzioni internazionali intervengono per evitare la doppia imposizione sui redditi di imprese italiane di soci esteri.

Indice:

• Caratteristiche del regime di trasparenza fiscale
• Regime di trasparenza in caso di soci non fiscalmente residenti in Italia
• Convenzione internazionale e redditi d’impresa di soci non residenti in Italia
• Come eliminare la doppia imposizione per i redditi d’impresa di società italiane attribuiti a soci esteri
• Tassazione dei redditi di imprese familiari italiane di soggetti non residenti?
• Società di capitali in regime di trasparenza con utili distribuiti a soci esteri
• Utili distribuiti a soci esteri di SRL a ristretta base proprietaria

 

Caratteristiche del regime di trasparenza fiscale

Il primo punto che bisogna aver ben chiaro è come funziona esattamente il regime di trasparenza fiscale sia per le società di persone che di capitali.

La regola generale sui cui basa le proprie fondamenta il regime di trasparenza fiscale e l’attribuzione pro quota ai soci del reddito derivante dall’attività d’impresa della società. In particolare l’articolo 5 del TUIR stabilisce come il reddito di una società semplice, in nome collettivo e in accomandita semplice con sede sul territorio dello Stato italiano sia imputabile a ciascun socio. Questo anche senza la necessità che il reddito venga effettivamente percepito e in proporzione alla quota di partecipazione agli utili del socio stesso.

La diretta conseguenza è che le società di persona, a differenza di quelle di capitali, basano la tassazione sul principio di trasparenza fiscale non risultando così soggette ad imposta sul reddito delle società (IRES). Saranno invece i soci a sostenere l’onere di versare le imposte dovute in proporzione alla quota di partecipazione in possesso. In pratica, il reddito generale della società viene suddiviso in più parti imputate ai soci, a loro volta sottoposti a tassazione IRPEF secondo il metodo degli scaglioni con aliquote progressive. È opportuno chiarire che l’utile prodotto viene attribuito ad ogni socio in base a tre regole principali:

• la quota di reddito è assegnata anche se gli utili non sono effettivamente distribuiti;
• l’attribuzione riguarda soggetti che risultano soci al momento della chiusura del periodo d’imposta;
• l’importo è legato alle quote di partecipazione detenute dal socio all’inizio del periodo d’imposta.

Il regime di trasparenza fiscale è la naturale tassazione di una società di persone e per legge (articoli 115 e 116 del TUIR) può essere scelto come regime opzionale dalle società di capitali, ma solo in presenza di determinate condizioni:

• tutti i soci devono possedere una percentuale di voto da esercitare durante le assemblee;
• è richiesta una percentuale minima di partecipazione agli utili del 10%, tuttavia non può superare il 50%;
• nelle società a responsabilità limitata i soci non possono superare il numero di 10 (20 per società cooperative); inoltre, devono essere unicamente persone fisiche residenti, oppure non residenti ma con partecipazioni riferite ad un’organizzazione con sede stabile sul territorio dello Stato.

Il regime di trasparenza fiscale può essere anche adottato da:

• società di capitali i cui soci sono altre società di capitali;
• SRL i cui soci sono esclusivamente persone fisiche;

Anche in questo caso il reddito generato dalla società di capitali non viene tassato direttamente ai fini IRES, bensì distribuito secondo le quote di partecipazione ai soci. Questi ultimi dovranno dichiarare i redditi e pagare le relative imposte anche se non effettivamente percepiti. Le società di capitali devono esercitare l’opzione entro il primo periodo d’imposta di efficacia della stessa e una volta applicato avrà una validità di tre anni, sarà irrevocabile e rinnovabile a scadenza.

 

Regime di trasparenza in caso di soci non fiscalmente residenti in Italia

Nel precedente paragrafo abbiamo spiegato come nel regime di trasparenza fiscale i redditi siano imputabili ai soci anche se quest’ultimi non li hanno effettivamente percepiti, ovvero non è stata effettuata alcuna distribuzione di utili. Oltretutto, tali importi sono imputati ai soci in proporzione alla percentuale di partecipazione agli utili e relativi al periodo d’imposta in corso della società.

Nel caso in cui il socio non abbia la residenza fiscale in Italia, deve rispettare i medesimi obblighi fiscali di un socio persona fisica residente. Spetta al DPR n. 917/86 e precisamente l’articolo 23, comma 1, lettera g) stabilire come il reddito di partecipazione di una società di persone o capitali assoggettata a regime fiscale di trasparenza, sia sempre sottoposto a tassazione in Italia.

Per cui se un socio di una SNC per qualsiasi motivo personale decide di trasferire la propria residenza fiscale all’estero, dovrà comunque dichiarare i redditi percepiti, dalla società di persone o dalla SRL in regime di trasparenza, in Italia attraverso il modello Redditi P.F.

 

Convenzione internazionale e redditi d’impresa di soci non residenti in Italia

In presenza di un socio con residenza fiscale all’estero e partecipazione in una società italiana sotto regime di trasparenza, l’obbligo di presentazione della dichiarazione dei redditi in Italia risulta coerente con quanto stabilito dalla Convenzione OCSE. In particolare, è l’articolo 7 che disciplina tale situazione in cui sono presenti due diversi Stati contraenti redditi societari.

Nel primo paragrafo viene specificato come gli utili di una società con residenza in un determinato Stato siano sottoposti a tassazione nel suddetto Stato, tranne quando l’attività commerciale sia svolta in un altro Paese attraverso una stabile organizzazione. Per utili si devono intendere tutti i componenti reddituali che derivano dall’attività. Quindi le condizioni di base per l’applicazione dell’articolo 7 sono:

• l’esistenza di una società nello Stato contraente che comunque svolga un’attività d’impresa anche in un altro Stato;
• l’assenza di una stabile organizzazione nell’altro Stato.

Un socio con residenza all’estero deve fare molta attenzione al principio di tassazione applicato dallo Stato. La maggior parte dei paesi europei e mondiali applicano il cosiddetto worldwide principle of taxation, ovvero il principio di tassazione del reddito ovunque prodotto da residenti.

Il concetto è estremamente semplice: un residente deve pagare le tasse su tutte le fonti di reddito, siano esse originate sul territorio dello Stato che fuori. Quindi il nostro socio dovrà presentare la dichiarazione dei redditi in Italia e pagare le relative imposte sia sui redditi prodotti nel “Bel Paese” che per quelli prodotti all’estero. Altri paesi come Regno Unito, Portogallo e Malta solo per citare i più vicini, utilizzano il principio della tassazione territoriale che invece prevede il pagamento delle imposte solo sul reddito generato entro i confini dello Stato.

Se pensiamo ad un socio di una società trasparente italiane che sia residente in uno Stato che applica il worldwide principle of taxation, il suo reddito sarà imponibile sia in Italia che nel Paese in cui risiede il contribuente con la diretta conseguenza che si verrà a creare una sorta di doppia imposizione sul medesimo reddito.

 

Come eliminare la doppia imposizione per i redditi d’impresa di società italiane attribuiti a soci esteri

Al fine di evitare la doppia imposizione sono stati stipulati trattati internazionali tra i vari Paesi. In questo modo, ogni Stato può regolare la propria potestà impositiva e impedire la sovrapposizione tra sistemi di imposizione su base mondiale con quelli, invece, su base territoriale. Quindi per evitare di dover versare le imposte due volte sullo stesso reddito, è opportuno valutare con attenzione quale Paese estero scegliere come residenza, ossia in base ai trattati che sono stati stipulati con l’Italia contro le doppie imposizioni. In particolare, si dovrà avere la certezza che le disposizioni in materia di credito d’imposta risultino conformi con quelle previste dalla convenzione OCSE.

Supponiamo, ad esempio, che il socio abbia scelto come sua residenza fiscale la Spagna. Il Paese iberico presenta un sistema tributario più vantaggioso rispetto al nostro ma, al contempo, ha sottoscritto una convenzione con l’Italia, ormai in vigore dal 1980, allo scopo di evitare le doppie imposizioni in materia di imposte sul reddito, nonché prevenire fenomeni di evasione ed elusione fiscale. In questo caso il soggetto in questione con residenza fiscale in Spagna e redditi derivanti da partecipazione in una società italiana dovrà adempiere alle seguenti imposizioni burocratiche

• dovrà presentare il modello Redditi P.F in Italia per i redditi d’impresa derivanti dalla partecipazione nella società italiana e pagare l’IRPEF nel nostro Paese;

e, inoltre:

• beneficerà di una detrazione dall’imposta sui redditi che dovrà pagare nel Paese Iberico di pari importo delle imposte versate in Italia;

Secondo lo stesso principio, qualora il contribuente residente in Spagna possedesse un patrimonio che risulti imponibile in Italia potrebbe detrarre dall’imposta sul patrimonio spagnola, un ammontare pari alla stessa imposta sul patrimonio pagata in Italia,

Le suddette detrazioni non potranno mai superare la quota dell’imposta sul reddito o sul patrimonio imponibili in Italia e calcolata prima dell’applicazione della detrazione stessa.

Il meccanismo applicato dal sistema tributario spagnolo si può sfruttare in tutti gli Stati che hanno sottoscritto simili convenzioni con l’Italia. Inoltre, è un principio valido anche al contrario, vale a dire che un soggetto residente in Italia ha la possibilità di scomputare le imposte sui redditi pagate all’estero dall’IRPEF che dovrà versare al Fisco italiano.

Ho cercato di semplificare al massimo il meccanismo di tassazione dei redditi prodotti in Italia da soci in trasparenza residenti all’estero, ma è il caso di sottolineare che queste sono situazioni particolarmente complicate per le quali è facile commettere errori nel calcolo della base imponibile e nella successiva presentazione della dichiarazione dei redditi. Pertanto risulterebbe quanto mai opportuno, in situazioni del genere, chiedere la consulenza di un esperto in fiscalità internazionale, pianificazione fiscale e con specifica esperienza nel Paese scelto come residenza, in maniera tale da ridurre al minimo il rischio di incorrere in una doppia imposizione o in pesanti sanzioni causati da errori o sviste.

 

Tassazione dei redditi di imprese familiari italiane di soggetti non residenti?

Anche in questo caso i redditi ottenuti da un soggetto con residenza all’estero generati dalla partecipazione in un’impresa familiare italiana, devono essere dichiarati e tassati in Italia. Il collaboratore dell’azienda familiare ha comunque la possibilità di applicare la disciplina per evitare la doppia imposizione, qualora fosse prevista dalle convezioni stipulate tra il Paese di residenza e l’Italia.

 

Società di capitali in regime di trasparenza con utili distribuiti a soci esteri

Tutte le considerazioni fatte fino a questo punto hanno preso in esame società di persone e quindi sottoposte ad una tassazione secondo il regime di trasparenza fiscale. Come visto all’inizio, anche le società di capitali, rispettando i requisiti previsti, possono adottare tale regime tributario.

Qualora la società partecipata non risulti stabilmente organizzata sul territorio italiano, non potrà adottare la trasparenza fiscale. Invece, nulla vieta l’esercizio dell’opzione anche in presenza di soci con residenza fiscale all’estero. Infatti l’articolo 115 del TUIR permette di applicare il regime di trasparenza nonostante tutti, o parte dei soci, non siano residenti in Italia, a patto di rispettare i vincoli giuridici e le soglie minime e massime delle quote di partecipazione previste dalla normativa.

Tra gli aspetti di maggior rilevanza è necessario evidenziare come l’applicazione della trasparenza fiscale, in presenza di soci residenti all’estero, sia vincolata alla non obbligatorietà di applicare ritenute in uscita sui dividendi.

A tal proposito, la conferma è arrivata dalla Circolare n. 49/E/2004 che ha stabilito l’assenza di obbligo di ritenuta per gli utili distribuiti dalla società partecipata, fermo restando la presenza delle seguenti condizioni:

• il socio non residente deve possedere partecipazioni derivanti da imprese con stabile organizzazione sul territorio dello Stato italiano;

• devono sussistere le condizioni per applicare la direttiva madre-figlia secondo le disposizioni dell’articolo 27-bis del DPR 600/73.

In definitiva, i redditi imputati ad un socio non residente saranno considerati prodotti nel territorio dello Stato e quindi concorreranno alla formazione del reddito sottoposto a tassazione in Italia. Il soggetto dovrà quindi presentare apposita dichiarazione attraverso il modello Redditi P.F, compilando il relativo quadro RH.

 

Utili distribuiti a soci esteri di SRL a ristretta base proprietaria

L’articolo 116 del TUIR disciplina tale particolare situazione, ovvero quando una società a responsabilità limitata a ristretta base proprietaria esercita l’opzione del regime di trasparenza fiscale, nonostante la presenza nella compagine sociale di uno o più soci con residenza all’estero.

La condizione da rispettare per la validità dell’opzione è il possesso da parte dei soci non residenti in Italia di partecipazioni nella società trasparente per il tramite di una stabile organizzazione sul territorio dello Stato italiano. Infatti, questa fattispecie è l’unica ammessa, il che non obbliga all’applicazione della ritenuta sugli utili distribuiti ad un socio persona fisica con residenza fiscale all’estero. È chiaramente un caso in cui non sussistono le condizioni per applicare la disciplina del regime madre-figlia.