Il consolidato fiscale è un regime di tassazione opzionale introdotto dal nuovo Testo Unico delle Imposte sui Redditi. Nello specifico risale al D.P.R n.917 del 22 dicembre 1986 ed è disciplinato dagli articoli 117 e 129. Un istituto riconosciuto dal nostro ordinamento con la finalità di rendere più omogeneo il sistema tributario italiano e avvicinarlo a quelli di maggior efficienza dei Paesi membri dell’Unione Europea.

Possiamo considerare il consolidato fiscale come un particolare sistema per determinare il reddito complessivo ai fini IRES di un gruppo societario che tiene conto delle società partecipanti che hanno aderito in modo facoltativo alla tassazione consolidata.

La società consolidante, in maniera del tutto indipendente dall’onere civilistico di redigere il bilancio consolidato, può così calcolare l’IRES in modo unitario prendendo come riferimento tutte le società aderenti al regime di tassazione opzionale. In pratica, il gruppo societario pagherà l’imposta sul reddito utilizzando un’unica base imponibile, data dalla somma algebrica delle singole basi imponibili derivanti dalla dichiarazione dei redditi di tutte le società partecipanti.

Uno strumento che può essere sfruttato con una certa efficacia fiscale da società o enti controllanti che detengono almeno il 50% del capitale e dei diritti di voto di ogni società controllata, avendo il vantaggio di poter calcolare un’unica base imponibile inserendo tutti i redditi delle controllate in maniera indipendente dalla misura delle partecipazioni.

È importate sottolineare come le società con intenzione di sfruttare la tassazione consolidata di gruppo debbano esercitare una specifica opzione che avrà durata di tre anni senza possibilità di revoca. Scaduto il triennio il sistema prevede il tacito rinnovo per ulteriori tre anni, altrimenti la società deve procedere con la revoca seguendo modalità e termini previsti dalla normativa.

L’opzione per il consolidato fiscale può essere esercitata da ogni società ma solo in qualità di controllante o controllata, mentre l’efficacia è direttamente legata alla presenza delle seguenti condizioni:

• identità dell’esercizio sociale di ogni società controllata con quello della società o ente controllante: col termine identità di esercizio si intende l’identità di chiusura del periodo d’imposta. Di conseguenza, una società di nuova costituzione può adottare l’opzione per la tassazione consolidata già dal primo esercizio, sempre che siano presenti i requisiti necessari;

• l’opzione dev’essere esercitata in maniera congiunta da parte di ogni società controllata e dall’ente o la società controllante;

• ciascuna società controllata deve procedere con l’elezione di domicilio presso la società o ente controllante al fine di notificare atti e provvedimenti relativi al periodo d’imposta per cui è esercitata l’opzione del consolidato fiscale. Tale elezione di domicilio non può essere revocata finché non decade il termine per eventuali azioni di accertamento o irrogazione di sanzioni riguardanti l’ultimo esercizio il cui reddito risulta incluso nella dichiarazione consolidata;

• bisogna comunicare all’Agenzia delle Entrate l’adesione all’opzione per il consolidato fiscale e il conseguente esercizio congiunto.

Indice:

• Come e quando esercitare l’opzione del consolidato fiscale
• I soggetti ammessi al consolidato fiscale
• Come individuare il perimetro di consolidamento
• Vantaggi del regime del consolidato fiscale?
• Come determinare la base imponibile con il regime del consolidato fiscale
• La gestione delle perdite all’interno del consolidato fiscale
• Quali responsabilità derivano dal consolidato fiscale?
• Consolidamento fiscale: come compilare il quadro GN del modulo redditi SC

 

Come e quando esercitare l’opzione del consolidato fiscale

Così come per i regimi di tassazione forfettaria, della Trasparenza e dell’IRAP anche l’opzione per aderire al consolidato fiscale dev’essere comunicata all’Agenzia delle Entrate secondo precise tempistiche. Nello specifico, il termine è la presentazione della dichiarazione dei redditi e dell’IRAP relativa al periodo d’imposta per cui si desidera esercitare, oppure confermare l’opzione della tassazione consolidata.

Il modello per la comunicazione andrà presentato dai seguenti soggetti e rispettando precisi termini ovvero:

• dalla società controllante non oltre i 3 mesi dal verificarsi dell’evento che ha portato alla variazione del gruppo societario in regime di tassazione ordinaria;

• dalla società consolidante entro il termine di 30 giorni dal momento in cui:
  • si è verificato l’evento che ha portato all’interruzione della tassazione di gruppo;
  • è scaduto il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’ultimo periodo d’imposta del triennio. Ciò si verifica solo in caso di revoca del regime di consolidato fiscale;
  • avviene la risposta all’interpello del contribuente per poter continuare il regime di tassazione consolidata, avendo confermato l’opzione.

Inoltre, la comunicazione è obbligatoria nei seguenti casi:

• società partecipata entro 30 giorni dal fatto che ha portato alla perdita dell’efficacia dell’opzione per aderire al regime di Trasparenza fiscale;

• società partecipata in caso di conferma del regime di Trasparenza fiscale e non oltre il periodo d’imposta da cui decorrono gli effetti fiscali dell’operazione straordinaria;

• soggetto che esercita l’opzione entro il termine della dichiarazione annuale durante il primo anno di esercizio dell’attività o per anticipata chiusura dell’esercizio sociale per adeguarsi alle altre società partecipanti al consolidato, nonché a seguito del cambiamento di forma societaria rispetto a quella in essere sempre per poter aderire al regime di tassazione di gruppo.

 

I soggetti ammessi al consolidato fiscale

Come abbiamo visto, per partecipare al regime della tassazione consolidata è necessario esercitare l’opzione nella dichiarazione dei redditi. L’azione deve verificarsi in modo congiunto tra il soggetto controllante e ciascuna società controllata che ha intenzione di aderire alla tassazione di gruppo.

In tal senso è l’articolo 117 del D.P.R n. 917/86 a specificare chiaramente la distinzione tra società controllante che effettua il consolidato fiscale e società controllate che possono partecipare in modo facoltativo allo speciale regime contributivo.

 

Come individuare il perimetro di consolidamento

Avendo intenzione di esercitare l’opzione per il regime di tassazione consolidata è opportuno valutare con attenzione il cosiddetto perimetro di consolidamento, ovvero stabilire quali società controllate hanno i requisiti necessari per aderire alla speciale tassazione di gruppo.

Per individuare il perimetro di consolidamento bisogna tenere presenti le seguenti regole di base:

• partecipazione rilevante: la società controllante che crea il consolidato fiscale deve possedere una quota di partecipazione rilevante in ciascuna delle società controllate. Con il termine rilevante si intende una società che, oltre al controllo di diritto sancito dall’articolo 2359 del codice civile, possiede una partecipazione superiore al 50%. La percentuale si riferisce, sia al diritto di voto da esercitare durante l’assemblea ordinaria che la partecipazione alla spartizione degli utili;

• nessun regime opzionale: una società che viene inclusa nel perimetro di consolidamento non può beneficiare di altre tassazioni agevolate come, ad esempio, la riduzione delle aliquote d’imposta. È importante anche evidenziare come tali soggetti non possono essere sottoposti a procedura fallimentare, liquidazione coatta amministrativa né tantomeno ad amministrazione straordinaria. Naturalmente, le società controllate che decidono di esercitare l’opzione per il consolidato fiscale non possono aderire nemmeno al regime di Trasparenza o quello forfettario previsto dalla Tonnage tax;

• identità di esercizio sociale: come abbiamo già spiegato in precedenza è necessaria la presenza dell’identità di esercizio tra controllante e controllata. In pratica ciò significa che la società consolidante può rientrare in forme giuridiche quali SPA, SAPA, SRL, nonché società di mutua assicurazione, cooperative e enti commerciali. La società controllata invece, può assumere la forma giuridica di una SPA, SAPA o SRL. E’ evidente che tali requisiti devono sussistere durante tutti i periodi d’imposta nei quali si intende esercitare l’opzione per la tassazione consolidata. Ricordiamo inoltre, che in un gruppo societario ogni società controllata è libera di aderire al regime in modo facoltativo senza alcun obbligo, quindi il consolidato fiscale potrebbe riguardare anche solo poche o addirittura due sole società di un gruppo.

 

Vantaggi del regime del consolidato fiscale?

Aderire al consolidato fiscale ha come diretta conseguenza una serie di vantaggi che sono legati proprio alle particolari caratteristiche di questo tipo di  regime tributario. Nello specifico:

• opportunità di poter compensare crediti e debiti d’imposta tre le varie società che rientrano nel consolidato fiscale;

• ogni perdita fiscale conseguita da ciascuna società controllata, durante l’esercizio in cui vige il consolidato fiscale, può essere computata ai fini della dichiarazione del risultato consolidato. Le perdite avvenute prima dell’adesione al regime sono invece utilizzabili solo dai soggetti che le hanno generate;

• i dividenti distribuiti tra i soggetti partecipanti al consolidato fiscale risultano totalmente esclusi dalla formazione del reddito complessivo del gruppo societario. La diretta conseguenza è che ogni società controllata che ha aderito al consolidato fiscale non subisce l’imposta pari al 5% sui dividenti complessivi conseguiti e prevista dal regime di tassazione ordinario.

Solo alla società consolidante spettano gli obblighi di versamento a saldo e in acconto delle imposte secondo quanto stabilito dal sistema tributario ordinario.

Invece tra quelli che possiamo ritenere possibili svantaggi rientrano:

• impossibilità di revocare il consolidato fiscale per un periodo di tre anni;

• obbligo per la società controllata che decide di aderire al regime di registrare il domicilio presso quello della società controllante. Ovviamente tale onere permane per almeno tutto il triennio di validità del consolidato fiscale e successivamente qualora fosse riconfermato tacitamente.

 

Come determinare la base imponibile con il regime del consolidato fiscale

Ogni società controllata che aderisce alla tassazione consolidata di gruppo calcola il reddito complessivo derivante dall’esercizio e senza considerare la liquidazione dell’imposta che verrà in seguito effettuata dalla società consolidante. Da tale valore si possono computare in diminuzione eventuali perdite fiscali generate in esercizi precedenti rispetto all’inizio del consolidato fiscale.

La base imponibile complessiva, ovvero quella consolidata su cui determinare le imposte da versare all’Erario, viene stabilita dalla società controllante e inserita nella propria dichiarazione dei redditi. Il calcolo è piuttosto semplice, infatti è sufficiente effettuare la somma algebrica delle basi imponibili di ogni società che ha aderito al consolidato fiscale. Il valore ottenuto può subire una rettifica per effetto delle variazioni di consolidamento secondo quanto sancito dall’articolo 122 del D.P.R n.917/86.

Un aspetto da evidenziare è come la base imponibile complessiva considera l’intero reddito delle società consolidate, questo in modo del tutto indipendente dalle quote di partecipazione detenute dal soggetto consolidante. Ciò permette di compensare subito ed integralmente redditi ed eventuali perdite generate dal gruppo societario.

 

La gestione delle perdite all’interno del consolidato fiscale

Tra i principali benefici dell’applicazione di tale regime tributario c’è la vantaggiosa opportunità di compensare i redditi generati da società aderenti al regime con perdite prodotte da altri soggetti partecipanti.

Il meccanismo è alquanto semplice e prevede che ogni perdita individuale registrata nel periodo di validità del consolidato fiscale venga inserita nel conteggio per la determinazione del risultato consolidato. Le perdite conseguite in esercizi d’imposta precedenti alla tassazione di gruppo vengono invece gestite unicamente dai soggetti che le hanno prodotte.

Bisogna comunque aggiungere che le società a cui sono espropriate le perdite, finendo all’interno della tassazione di gruppo, vedono scomparire un grande vantaggio fiscale individuale. Mi riferisco alla possibilità di sfruttare le perdite che concorrono a formare una base imponibile negativa per la compensazione di redditi futuri.

Siccome l’entità delle eventuali perdite conseguite dalle società consolidate non si può certo stabilire a priori è necessario che, nel momento del trasferimento nella tassazione di gruppo, sia presente un adeguato valore compensativo. Questo per fare in modo che la società consolidante sia in grado di gestire fiscalmente le perdite; a tal proposito vengono fissati precisi accordi di consolidamento.

Un caso particolare avviene in presenza di una fusione per incorporazione. Se la società incorporata ha generato perdite anteriori rispetto l’adesione al regime di consolidato fiscale, queste non si possono considerare perdite di periodo, bensì perdite pregresse. Di conseguenza, non potranno essere trasferite all’interno della tassazione di gruppo ma solo utilizzate dalla società consolidata che le ha generate, anche già nel presente periodo d’imposta.

 

Quali responsabilità derivano dal consolidato fiscale?

Le responsabilità sono diverse in funzione del fatto che si prenda in considerazione la società controllante oppure i soggetti controllati.

Per la società o ente controllante le principali responsabilità riguardano:

• le imposte riferite al reddito complessivo di gruppo;
• gli obblighi inerenti il calcolo per determinare il reddito complessivo;
• le somme da versare a seguito del controllo formale riferito a tutte le singole dichiarazioni dei soggetti che partecipano al consolidato fiscale e all’attività di liquidazione automatica.

In caso di sanzioni applicate ad una società controllata, a seguito di una o più violazioni, anche la società controllante ha l’obbligo di versare la medesima somma. Si tratta di una solidarietà che, tuttavia, il soggetto consolidante mantiene solo nei confronti delle società consolidate sottoposte a verifiche.

Le società controllate hanno invece obblighi congiunti al soggetto controllante che, in particolare, si riferiscono a:

• maggiori imposte accertate e interessi in riferimento al reddito di gruppo calcolato a seguito del consolidato fiscale e come conseguenza della rettifica operata sulla base imponibile del soggetto controllato;
•  maggiori imposte relative alla dichiarazione dei redditi della società controllata, emerse a seguito della verifica formale e liquidazione automatica.

 

Consolidamento fiscale: come compilare il quadro GN del modulo redditi SC

La società che ha intenzione di aderire al consolidato fiscale deve compilare il quadro GN all’interno del modulo redditi SC. I dati da inserire riguardano il reddito complessivo conseguito nell’esercizio di riferimento, senza calcolare la liquidazione dell’imposta. Quest’ultima sarà introdotta successivamente dalla società consolidante con la dichiarazione Consolidato Nazionale Mondiale (CNM).

Naturalmente anche la società, o ente consolidante, deve procedere alla determinazione del proprio reddito imponibile e compilare il quadro GN. In un secondo momento dovrà poi far confluire tale valore all’intero del reddito di gruppo societario sommando algebricamente tutti gli altri redditi dichiarati da ciascuna società che ha esercitato l’opzione congiunta per la tassazione consolidata.

Passando alla compilazione vera e propria ricordiamo che la società consolidante è tenuta a presentare la dichiarazione dei redditi di ogni consolidato, calcolare la base imponibile complessiva del gruppo, nonché versare l’IRES del gruppo stesso.

Scopo della compilazione del quadro GN è fornire tutti i dati necessari al fine della liquidazione d’imposta che verrà effettuata in altra sede. Infatti, il percorso dichiarativo prevede prima l’inserimento nel quadro GN e poi il trasferimento delle informazioni nel modello CNM. Al termine, avviene la compilazione del quadro CN da parte del soggetto consolidante indispensabile per la liquidazione IRES di gruppo a debito o credito.

Per quanto riguarda la struttura del quadro GN, è del tutto simile a quella del Modello Redditi SC e risulta composta da 37 righi suddivisi in otto sezioni. Seguendo le indicazioni si potranno inserire il reddito complessivo (compresi i redditi generati all’estero e relative imposte) e crediti d’imposta concessi alle società partecipanti al consolidato, utilizzare eccedenze IRES, o di diversa natura, relative alla precedente dichiarazione e inserire i dati per consentire la rettifica di consolidamento.